第二节 征税主体的权利和义务

       【本节学习重点】

    ◇  征税主体的权利：税权
    ◇  征税主体的义务：税权的限制

    一、征税主体的权力：税权
   （一）税权的概念和特征
    税权，也称课税权，指由宪法和法律赋予政府开征、停征及减税、免税、退税、补税和管理税收事务的权力的总称。税权是由法律规定的，是国家税收上的表现。需要注意的是，税权与税法主体权利有密切联系，税权的抽象行政行为外，须通过具体的税收法律关系来实现，由此其权能与征税权利相联系。但是，税权与税法主体权利是两个不同的概念，彼此之间的是十分明显的：首先，税权为国家所独有，可授权征税主体行使，而税法 利既可由税务、财政和海关等征税主体享有，也可由自然人、法人和非法等纳税主体所享有，且一般情况下国家只有在对外税收关系中才成为具体主体，从而享有税法主体权利。其次，税权着重于国家权力的命令与服从法主体权利着重于权利与义务的对应或对等。
    由此可见，税权与国家公共权力存在着密切联系。正如学者所言，“公共权力和税权是相辅相成的，公共权力靠税权取得赖以存在以及执行其职能的基础，而税权则是以具有政治强制性的公共权力为后盾的”。
    税权作为一个特定的税法范畴，具有以下特征：
    第一，专属性。这是税权在主体方面的特征。税权是国家税收关系在法律上的表现。国家是税收关系中唯一的征税主体。因此，税权的权利主体总是国家作为权利主体具有唯一性和统一性。这种唯一性和统一性，表明国家拥有的税权是国家之外任何其他主体不能拥有的，具有国家专属性。财政机关、税务机关和海关是代表国家行使税权的职能部门，它们拥有国家授予的征税职权，但不能说它们拥有国家税权。
    第二，法定性。税权是法定权利，为国家的宪法和法律所设定。在现代世界各国，政府是否拥有税权必须通过宪法或有关法律作出严格规定。美国宪法规定，依照权力征税，必须按照议会通过的法律进行，并在议会中专门规定了税收议案的审议程序。法国宪法及税收法典均规定，各税种、税率及税款征收方法都要由议会制定法律加以明确。加拿大、比利时等国也在宪法中规定，没有法律依据不能征税。我国宪法规定，公民有依照法律纳税的义务（反衬出国家拥有税权）。我国《税收征收管理法》第3条规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国国务院制定的行政法规的规定执行。”可见，严格由法律规定是税权的一个重要特征。
    第三，优益性。税权不同于公民和市场主体的一般经济权利，它体现国家和全体人民的意志，涉及国家和全社会的利益。因此，税收机关代表国家行使税权时，享有一定的优益条件，实现国家的优先受益。这种优益性在征税行为方面表现为效力先定性。我国《税收征收管理法》第88条规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”
    第四，公示性。这是税权某项具体内容发生变更时表现出来的特征。由于税权的义务主体十分广泛，税权的某项内容的变更涉及众多纳税人的利益。为了切实贯彻税权法定原则，约束税收机关的行为，保护纳税人的利益，凡是税权内容发生变更的，都必须将变更的内容以法定方式公开，使纳税人知晓。税权的公示必然有利于防止税收机关及其工作人员滥用职权行为的发生，有利于监督各项税收工作。可见，税权的公示性是依法治税的内在属性。
    第五，不可处分性。税权是政府的一种经济职权。征税机关有权实施税权，但无权对它作任意处分。税权的不可处分性表现为两个方面：一是征税机关不得自由转让税权，除非符合一定的法律条件并经过一定的法律程序；二是征税机关不得自由放弃税权。从这个意义上说，税权同时也是征税机关的一项法定义务。税权的不可处分性是它区别于一般经济权利的重要特征。
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